[摘要]公允价值在债务重组准则中的重新引入是现行准则的一大亮点。本文回顾了公允价值在我国债务重组准则中的运用情况，重点对公允价值在现行债务重组准则中的运用进行描述和分析，并对公允价值在现行债务重组准则运用的影响和其中存在的一些问题进行了探讨，提出改进建议。
[关键词] 公允价值 债务重组 运用 建议
2006年2月15日国家财政部颁布了《企业会计准则》，自2007年1月1日起在上市公司范围内施行。其中的第12号债务重组准则因在会计准则体系中的几经变迁而备受关注。基于此，本文对公允价值在债务重组准则的运用进行了探析，并提出相应改进建议。
一、公允价值在现行债务重组准则中的运用
1.债务重组概述
债务重组是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。相比起2001年准则，债务重组的定义在现行准则中更加突出是在债务人发生财务困难的前提下，且强调债权人最终作出让步的经济实质。这一定义相对于2001年准则更加合理而且更加精确。
2.公允价值定义及其本质特征
我国会计准则对公允价值的定义是公平交易中熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额。这一定义基本与国际会计准则保持了一致。
公允价值就本质而言是一种基于市场信息的评价,反映公平交易中双方交换资产或者清偿债务的依据。公允价值不是一种单一的，独立的会计量属性，而是一种复合的，综合的计量属性，可以将公允价值定义划分为狭义的公允价值和广义的公允价值。狭义公允价值就是《基本准则》中所定义的公允价值;而广义公允价值可以涵盖其他计量属性,是他们的统称。
3.公允价值的具体运用
会计准则中规定有以资产清偿债务，将债务转为资本，修改其他债务条件，和以上三种方式组合这四种债务重组方式，其中第四种是前三种的组合运用，限于本文篇幅，下面将只讨论前三种方式下公允价值的运用，第四种的运用可参照前三种方式。
(1)用资产偿还债务
①以现金清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额，计入当期损益；债权人应当将重组债权的账面余额与收到的现金之间的差额，计入当期损益。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分计入当期损益。对于现金而言，由于其本身的作为一般等价物的特性，其支付数既是账面价值也是公允价值。
②以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，计入当期损益。转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益。债权人应当对受让的非现金资产按其公允价值入账，重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额，比照前文所叙的以现金资产偿还债务。
(2)将债务转为资本
将债务转为资本的，债务人应当将债权人放弃债权而享有股份的面值总额确认为股本（或者实收资本），股份的公允价值总额与股本（或者实收资本）之间的差额确认为资本公积。重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额，计入当期损益。将债务转为资本的，债权人应当将享有股份的公允价值确认为对债务人的投资，重组债权的账面余额与股份的公允价值之间的差额，比照前文所叙。
(3)修改其他债务条件，如减少债务本金、减少债务利息等
修改其他债务条件的，债务人应当将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值。重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额，计入当期损益。修改其他债务条件的，债权人应当将修改其他债务条件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值，重组债权的账面余额与重组后债权的账面价值之间的
差额，比照前文所叙。
二、公允价值在债务重组准则中运用的影响
1.对损益的影响
公允价值运用对企业损益的影响很大。债务人将由于债权人的豁免或者少偿还的金额计入当期损益，这无疑增加了企业的利润来源。债权人不再以债权的账面价值作为取得资产的入账价值，而是以公允价值作为取得资产的价值。这样债权价值就与取得资产的价值之间存在差额，而这差额是作为当期损益的。经过分析，可以得出公允价值在债务重组准则中的运用对债务人和债权人的损益均有很大的影响。
2.对会计信息质量影响
公允价值的产生就是为了提供更为相关的会计信息。随着公允价值在债务重组准则中的运用，债务人支付的对价或债权人取得的资产或新的负债都是以公允价值反映，这更加符合资产负债的定义，也就是企业未来的现金流量。这样能更真实可靠的反映企业的财务状况，减少资产的虚增问题。而且公允价值与账面价值之间的差额都是作为当期损益也更能反映企业的真实经营成果。
三、公允价值在债务重组中运用存在问题及其建议
1.公允价值在现行准则中运用存在的问题
(1)公允价值的取得存在困难
按照我国现行准则的规定债务重组采用非现金资产清偿债务的，公允价值的取得按照下列规定进行计量:
①非现金资产属于金融资产的，按照金融资产的规定确定其公允价值。
②非现金资产属于存货，固定资产，无形资产等其他资产的且存在活跃市场的，应当以市场价值为基础确定公允价值；不存在活跃市场但其同类资产存在活跃市场的，应以同类资产的市场价格为基础确定其公允价值；采用上两种方法仍不能确定时，应采用估值技术等合理的方法确定公允价值。
由于我国资本市场尚不够完善，很多资产并不能直接取得市场价格，公允价值更多的需要运用估值技术，这一技术带有主观性，可操作性较差。所以可靠的公允价值的取得在我国还存在困难。
(2)企业利用公允价值操纵利润
1998年债务重组准则之所以被修改就是因为一些公司利用公允价值操纵利润，现行准则是否也会陷入这一困境一直是一个争论点。债务人将由于债权人的豁免或者少偿还的金额计入营业外收入，这无疑增加了企业的利润来源。扩大了企业确认收益的范围，这使得上市公司很可能在公司出现亏损的情况下，或出于平滑业绩的动机通过债务重组来操纵上市公司当期利润。
2.公允价值运用建议
公允价值的运用需要有良好的市场环境，由前文可知，公允价值在我国现行准则中还存在诸多问题，下文将对公允价值的运用提出几点建议。
首先，应该正确认识与公允价值相关的问题，以正确的态度对待公允价值。公允价值作为一种客观的会计计量属性，其本身并不与操纵利润必然联系，这些年之所以屡屡出现利用公允价值操纵利润，主要是由于使用公允价值的“人”和公允价值所处的环境造成的。我们要用发展的目光看待公允价值的运用。公允价值在我国会计准则中再次得到应用是一种必然，需要以一种新的更全面的眼光的来看待公允价值。
其次，应该用法律法规加强对公允价值可靠取得的要求，强调只要在历史成本计量存在很大的缺陷，无法提供相关的会计信息且公允价值能够提供更相关的信息并能可靠的取得时才能运用公允价值。
再次，应该促进资产估值技术的进步。由于我国资本市场尚在完善中，很多资产的公允价值需要运用资产估值技术。公允价值能否真正“公允”很大程度与估值技术的精确与否直接相关。
最后，要加强会计人员的职业判断能力。我国现行会计准则有很大一部分是基于原则导向的，公允价值的适用性、公允价值的可靠性需要会计工作人员运用职业判断。因此，加强会计从业人员的职业判断能力是一种客观要求。
公允价值在债务重组准则中的重新运用是大势所趋，是一种必然。公允价值的运用符合国际趋势，也是决策相关目标的要求，其改善了会计信息质量的相关性。虽然是在具体运用过程中还存在一些问题，需要改进，但是不能因此否认公允价值的意义所在。
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